Moment powstania obowiązku podatkowego z zysku wspólnika w spółce luksemburskiej
SCSp (Societe en Commandite Specjale), jest spółką osobową, która nie posiada osobowości prawnej. Jest ona także transparentna podatkowo tak w świetle regulacji obowiązujących w Luksemburgu, jak i w Polsce.
Posiadanie imiennych papierów wartościowych reprezentujących udział wspólnika ponoszącego ograniczona odpowiedzialność określone zostało w przepisach luksemburskich jako fakultatywne. Pomimo tego, że mogą one być zgodnie z zapisami umowy spółki SCSp przedmiotem obrotu, w tym publicznego na giełdzie papierów wartościowych, nie zmienia to charakteru spółki jako osobowej, a tym samym statusu jej wspólnika. Nadal bowiem uzyskuje on proporcjonalny udział w przychodzie, ponosi proporcjonalny udział w kosztach oraz osiąga z tego tytułu dochód albo stratę. NSA przyjął równie, że bez znaczenia jest także, że wspólnik o ograniczonej odpowiedzialności będzie mógł swobodnie dysponować „wyemitowanymi” na jego rzecz imiennymi papierami wartościowymi, gdyż okoliczność ta będzie każdorazowo notyfikowana SCSp i odnotowana przez nią w rejestrze. Nie będzie zatem przeszkód, aby na datę zbycia udziałów ustalić proporcjonalną sumę przychodów i kosztów ich uzyskania przypadającą na danego wspólnika w danym roku podatkowym. Bez znaczenia jest także to, że luksemburskie prawo o spółkach handlowych pozwala na dowolne, umowne kształtowanie sposobu dystrybucji zysków i strat pomiędzy wspólnikami oraz umożliwia ustanowienie zakazu żądania wypłaty zaliczek na poczet spodziewanego zysku w trakcie roku na rzecz wspólnika ponoszącego ograniczoną odpowiedzialność. Bez znaczenia pozostaje także ta okoliczność, że wypłata przysługującego zysku wspólnikowi ponoszącemu ograniczoną odpowiedzialność będzie możliwa na podstawie zapisów umowy SCSp, gdy w sprawozdaniu rocznym zostanie wykazany zysk, a ponadto, gdy zgromadzenie wspólników podejmie uchwałę o zatwierdzeniu sprawozdania rocznego i przekazaniu zysku do podziału pomiędzy wspólników. Pamiętać bowiem należy, że nie ulegnie tym samym status tej Spółki jako niemającej osobowości prawnej, a przede wszystkim nie będzie to oznaczać, że wspólnik ponoszący ograniczoną odpowiedzialność uzyska na mocy przepisów prawa podatkowego wyłącznie prawo do zysku kapitałowego(które może nie być w ogóle wypłacane w danym roku podatkowym), w miejsce proporcjonalnego udziału w przychodach i kosztach ich uzyskania ponoszonych przez SCSp. Należy bowiem wskazać, że prócz dychotomicznego podziału dokonanego od 2014 r. przez polskiego legislatora podatkowego na spółki niebędące osobami prawnymi oraz spółki będące podatnikiem podatku dochodowego niezależnie od kryterium geograficznego, do zasad opodatkowania przychodów kapitałowych nawiązuje także Konwencja między RP a Luksemburgiem. Przewiduje ona mianowicie w art. 10 zasady opodatkowania dywidend.
Zgodnie z art. 10 ust. 3 Konwencji między RP a Luksemburgiem użyte w tym artykule określenie „dywidendy” oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji. Z kolei spółka, o której traktuje ta regulacja to osoba prawna lub każda jednostka, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną (art. 3 ust. 1 lit. f Konwencji między RP a Luksemburgiem). Z uwagi na to, że zarówno na gruncie polskiego prawa podatkowego (por. załącznik nr 3 poz. 23) jak i prawa Luksemburga, SCSp jest transparentna podatkowo nie można uznać, aby którykolwiek z jej wspólników uzyskiwał z tytułu udziału w niej przychody (dochody) wyłącznie z dochodu podlegającego wypłacie z praw udziałowych do tej spółki. Konieczne jest bieżące alokowanie w tracie trwania roku podatkowego przychodów i kosztów ich uzyskania SCSp według proporcji do posiadanego prawa do udziału w zysku zarówno na rzecz wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności jak i na rzecz wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności. Wynika z tego, że całkowicie odmienna jest sytuacja akcjonariusza polskiej spółki komandytowo-akcyjnej i wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności w luksemburskiej SCSp. Zauważyć należy, że obecnie posiadanie akcji polskiej spółki komandytowo-akcyjnej, podobnie jak udziałów w polskich spółkach prawa handlowego będących osobami prawnymi oraz czerpanie na tej podstawie przychodów z podziału zysku, bez względu na to kiedy akcjonariusz polskiej spółki komandytowo-akcyjnej otrzyma z tego źródła pieniądze lub wartości pieniężne, nie jest prowadzeniem działalności gospodarczej przez akcjonariusza i innych wspólników tych spółek. Jednakże w stanie prawnym obowiązującym od 2014 r. przychody z udziału w SCSp będącą spółką niebędącą osobą prawną uznawana są za przychody z działalności gospodarczej bez wyjątku co do charakteru uczestnictwa w tej spółce i nie można ich zaliczyć tym samym do przychodów z zysków kapitałowych.
Skuteczna na gruncie luksemburskiego prawa handlowego umowa spółki SCSp wykluczająca prawo do wypłaty udziału z zysku bilansowego w danym roku podatkowym wspólnikowi o ograniczonej odpowiedzialności nie może modyfikować obowiązku podatkowego, który wynika z zapisów art. 5 ust. 1 i 3 w zw. z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. Na gruncie obowiązku podatkowego wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności nie ma zatem znaczenia, że zysk nie jest mu faktycznie wypłacany, tylko dlatego, że tak zdecydowali w umowie spółki jej wspólnicy. Nie ma możliwości, aby wspólnik spółki niemającej osobowości prawnej na podstawie zapisów umowy spółki wyzbył się obowiązku podatkowego, który zaktualizował się wobec niego już w chwili uzyskania udziału w należnych przychodach spółki, choćby nie zostały one jeszcze zarówno przez spółkę jak i przez niego faktycznie otrzymane.
Podsumowując NSA stwierdził, że obowiązek podatkowy wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności w spółce osobowej z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga o nazwie Societe en Commandite Speciale (tzw. spółce komandytowej specjalnej), powstaje na podstawie art. 5 ust. 1 i ust. 3 w zw. z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r., poz. 851, ze zm.), proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału, w momencie uzyskania przez tą spółkę przychodów będących przychodami z działalności gospodarczej.
Sentencja: uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Tezy orzeczenia NSA z dnia 25 sierpnia 2020 r., sygn. II FSK 964/18
Źródło: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/8001AEE28F
Mniej niż najtańszy mandat skarbowy!
Kazus pomaga w zmaganiach z organami skarbowymi. Autorzy śledząc orzeczenia sądów administracyjnych, interpretacje Ministerstwa Finansów oraz organów skarbowych, piszą o ich jurysdykcjach w przystępny sposób.
